Tax Accounting für anteilsbasierte Vergütungen

Lic. oec. HSG Marco Mühlemann
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Inhalt

1 Ausgangslage und Einführung in das Thema

 

1.1 Bedeutung des Tax Accountings für anteilsbasierte Vergütungen

 

1.2 Formen anteilsbasierter Vergütungen

 

1.3 Massgebende Zeitpunkte bei aktienbasierten Vergütungssystemen

 

2 Die massgebenden Bestimmungen von IFRS – IFRS 2

 

2.1 Die Entstehung von IFRS 2 («Share-based payment»)

 

2.2 Die Grundsätze von IFRS 2

 

2.2.1 Kategorien anteilsbasierter Vergütungen

 

2.2.2 Vesting-Bedingungen

 

2.2.3 Pro-rata-temporis-Abgrenzung von Personalaufwand

 

2.2.4 Marktbewertung bei Zuteilung

 

2.2.5 Berücksichtigung von möglichen Verwirkungen (Forfeitures)

 

2.2.6 Personalaufwand nach Ablauf der Vesting-Periode

 

2.2.7 Mitarbeiterbeteiligungen mit Barentschädigung

 

2.3 Anteilsbasierte Vergütungen in multinationalen Konzernen

 

2.3.1 Grundsatzfragen

 

2.3.2 Konzernabschluss sowie IFRS-Einzelabschlüsse

 

2.3.2.1 Vorgaben in IFRS 2

 

2.3.2.2 Fallbeispiel 1 – «Cash-settled»-Plan auf lokaler Stufe

 

2.3.2.3 Fallbeispiel 2 – Abgabe von SARs durch Konzernmutter

 

2.3.2.4 Wechsel von Mitarbeitern zwischen Konzerngesellschaften

 

2.3.2.5 Der Einfluss von Kostenverrechnungen innerhalb des Konzerns

 

3 Die Berücksichtigung von Ertragssteuern nach IFRS 2 und IAS 12

 

3.1 Kurzer historischer Rückblick 230

 

3.2 Zentrale Annahmen und Vorgaben von IFRS 2

 

3.2.1 Steuerabzug bei Ausübung der Mitarbeiterbeteiligungen

 

3.2.2 Steuerabzug entspricht dem inneren Wert

 

3.2.3 Neubewertung des erwarteten Steuerabzugs sowie des latenten Steuerguthabens

 

3.2.4 Massgebende Anzahl ausstehender Eigenkapitalinstrumente – Berücksichtigung von möglichen Nicht-Ausübungen

 

3.2.4.1 Mögliche Gründe für einen Verfall von Mitarbeiterbeteiligungen

 

3.2.4.2 Ausserordentlicher Steuerabzug

 

3.2.5 Aufteilung der latenten Steuern auf Erfolgsrechnung und Eigenkapital

 

3.2.5.1 Grundsätzliche Überlegungen

 

3.2.5.2 Steigender Aktienkurs

 

3.2.5.3 Fallender Aktienkurs

 

3.2.6 Steuerliche Buchungen bei Ausübung

 

3.3 Offene Fragen in IFRS 2/IAS 12

 

3.3.1 Massgebender Steuersatz/Effekt aus Konzernverrechnungen

 

3.3.1.1 Verfügbare Hinweise in IFRS und der Literatur

 

3.3.1.2 Höhe der latenten Steuern bei Konzernverrechnungen

 

3.3.1.3 Aufteilung der Steuereffekte auf Erfolgsrechnung und Eigenkapital

 

3.3.2 Konsolidierte Betrachtung von verschiedenen Eigenkapital-Plänen?

 

3.3.3 Optionen werden nach Vesting nicht ausgeübt

 

3.3.4 Steuerlicher Abzug vor Ausübung der Mitarbeiterbeteiligungen

 

3.3.4.1 Eingeschränkte Hinweise und Vorschriften in IFRS 2/IAS 12

 

3.3.4.2 Steuerbare temporäre Differenz

 

3.3.4.3 Reduktion des Personalaufwandes aufgrund von Verwirkungen

 

3.3.5 Steuerfolgen bei Cash Settlement

 

4 Die massgebenden Bestimmungen von US GAAP – ASC 718 240

 

4.1 Die Entwicklung der massgebenden Bestimmungen seit 1972

 

4.1.1 APB 25

 

4.1.2 SFAS 123

 

4.1.3 SFAS 123 (R)

 

4.2 Wesentliche nicht-steuerliche Unterschiede zu IFRS 2 241

 

4.3 Die Berücksichtigung von laufenden und latenten Ertragssteuern nach Accounting Standards Codification (ASC) 718 und ASC 740

 

4.3.1 Wesentliche Differenzen zu IFRS

 

4.3.1.1 Abzugsfähige vs. nicht-abzugsfähige Mitarbeiterbeteiligungen

 

4.3.1.2 Keine «Mark-to-Market»-Bewertung des erwarteten Steuerabzugs

 

4.3.1.3 Berücksichtigung einer Wertberichtigung auf latenten Steueraktiven

 

4.3.1.4 APIC-Pool und buchhalterische Handhabung von «Shortfalls»

 

4.3.1.4.1 Grundsatz

 

4.3.1.4.2 Basis für den APIC-Pool

 

4.3.1.4.3 Überschiessender Steuerabzug in Verlustsituation

 

4.3.2 Einfluss von IAS 12/IFRS 2 und ASC 718/ASC 740 auf den effektiven Steuersatz

 

5 Tax Accounting für Share-based Payments unter Berücksichtigung des Schweizer Steuerrechts 245

 

5.1 Steuerliche Abzugsfähigkeit der Kosten

 

5.1.1 Massgeblichkeit der Handelsbilanz

 

5.1.1.1 Kauf der Aktien

 

5.1.1.2 Bedingte Kapitalerhöhung

 

5.1.1.3 Internationale Verrechnung von Kosten aus anteilsbasierten Vergütungen

 

5.1.2 Steuerliche Abzugsfähigkeit einer handelsrechtlichen Rückstellung für Mitarbeiterbeteiligungen

 

5.2 Implikationen für das Tax Accounting nach IFRS und US GAAP

 

5.2.1 Zeitpunkt des steuerlichen Abzugs

 

5.2.2 Höhe des steuerlichen Abzugs

 

5.2.3 Steuereffekt im Eigenkapital

 

6 Zusammenfassung

 

Autor: Lic. oec. HSG Marco Mühlemann

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2013/3 IFF Forum für Steuerrecht

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